Отражение изменения ставки налога на прибыль в финансовой отчетности по МСФО
12 июля 2024 г. Президентом Российской Федерации был подписан Федеральный закон №176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (опубликован 12 июля 2024 г., далее – «Закон»).
Закон, в числе прочего, предусматривает повышение ставки по налогу на прибыль организаций до 25%. Данное изменение вступает в силу с 1 января 2025 г.
В рамках данной публикации мы рассматриваем вопросы, связанные с отражением вышеуказанного изменения ставки налога на прибыль и раскрытием соответствующей информации в финансовой отчетности по МСФО. В публикации также приводится пример возможного раскрытия информации в примечании о событиях после отчетного периода в промежуточной финансовой отчетности по МСФО за шесть месяцев, закончившихся 30 июня 2024 года.
Влияние изменения ставки налога на текущий и отложенный налог на прибыль В соответствии с п. 46 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»,обязательства (активы) по текущему налогуна прибыль за текущий и предыдущие периоды оцениваются в сумме, которую ожидается уплатить налоговым органам (истребовать к возмещению налоговыми органами), рассчитанной с использованием ставок налога (и налогового законодательства), действующих или по существу принятых по состоянию на конец отчетного периода.
Поскольку новая ставка налога на прибыль 25% в соответствии с Законом применяется с 1 января 2025 г., изменение ставки не оказывает влияния на обязательство и расход по текущему налогу за 2024 год (включая промежуточные периоды 2024 г.).
В соответствии с п. 47 МСФО (IAS) 12отложенные налоговые активы и обязательства по налогу на прибыль должны оцениваться по тем ставкам налога, которые, как ожидается, будут применяться в периоде реализации актива или погашения обязательства, исходя из ставок налога (и налогового законодательства), действующих или по существу принятых по состоянию на конец отчетного периода.
Реализация актива или погашение обязательства может происходить в течение нескольких лет. Для оценки величины отложенных налоговых активов и обязательств необходимо применять ставку налога, действующую или по существу принятую по состоянию на конец отчетного периода. Закон вводит обязанность организаций-налогоплательщиков применять налог на прибыль по ставке 25% в отношении прибыли, полученной начиная с 1 января 2025 г. Соответственно, эта ставка налога будет применяться при реализации активов и погашения обязательств после 1 января 2025 г. Организациям, составляющим квартальную отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность», следует переоценить отложенные налоговые активы и обязательства в третьем квартале 2024 г. (т.е. по состоянию на 30 сентября 2024 г. в промежуточной отчетности за девять месяцев 2024 г.)
Если организация составляет полугодовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 34, то для целей промежуточной финансовой отчетности за шесть месяцев, закончившихся 30 июня 2024 г., принятие Закона являетсянекорректирующим событием после отчетного периода в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода». Соответственно, организации не следует отражать переоценку активов и обязательств по отложенному налогу на прибыль по состоянию на 30 июня 2024 г.
Если квартальная отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 34 не составляется, переоценку отложенных активов и обязательств необходимо отразить по состоянию на 31 декабря 2024 г. в годовой финансовой отчетности по МСФО.
При этом обращаем внимание на то, что по состоянию на дату переоценки активов и обязательств по отложенному налогу на прибыль 30 сентября 2024 г. необходимо определить, в какие периоды ожидается восстановление временных разниц в отношении признанных в финансовой отчетности по состоянию на 30 сентября 2024 г. отложенных налоговых активов и обязательств, и какая ставка налога будет применяться в периоде их восстановления. Повышение налоговой ставки не повлияет на отложенный налог в отношении временных разниц, которые, как ожидается, будут восстановлены до 1 января 2025 г., т.е. в периоде до действия новой ставки налога на прибыль. Переоценку отложенных налоговых активов и обязательств необходимо провести только в отношении временных разниц, которые будут восстановлены после 1 января 2025 г.
Также обращаем внимание, что несмотря на то, что в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 34 для целей промежуточной отчетности налог на прибыль рассчитывается с применением средневзвешенной эффективной годовой ставки налога на прибыль, ожидаемой для текущего отчетного года, данная корректировка для целей отчетности за девять месяцев, заканчивающихся 30 сентября 2024 г., будет рассматриваться как носящая разовый характер, и будет отражаться в качестве единовременной корректировки сумм налоговых активов, обязательств, доходов и расходов по отложенному налогу на прибыль в третьем квартале 2024 г. То есть, данная корректировка не окажет влияния на расчетную средневзвешенную эффективную годовую ставку для налога на прибыль, ожидаемую для отчетного 2024 года.
Раскрытие информации об изменении ставки налога на прибыль Для целей любой финансовой отчетности по МСФО с отчетной датой до 12 июля 2024 г., но выпускаемой после этой даты (например, за три или шесть месяцев, закончившихся 31 марта 2024 или 30 июня 2024 г., за 2023 год и т.д.), принятие Закона являетсянекорректирующим событием после отчетного периода в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода». В соответствии с п. 21 МСФО (IAS) 10, в указанной финансовой отчетности необходимо раскрыть информацию в отношении принятия Закона и расчетную оценку финансового влияния данного события.
Для целей промежуточной финансовой отчетности за девять месяцев, закончившихся 30 сентября 2024 г., организации необходимо представить раскрытия, поясняющие влияние изменения ставки налога на прибыль на отложенные активы и обязательства организации, отраженные по состоянию на 30 сентября 2024 г. (п. 16А МСФО (IAS) 34).
Для целейгодовой финансовой отчетности за 2024 г. необходимо раскрыть:
сумму расхода (дохода) по отложенному налогу на прибыль, относящегося к изменениям в ставке налога, в качестве отдельно компонента расхода (дохода) по налогу на прибыль (п. 79 и 80 (d) МСФО (IAS) 12);
объяснение изменений в применимой ставке налога по сравнению с предыдущим отчетным периодом (п.81 (d) МСФО (IAS) 12).
Пример возможного раскрытия информации в промежуточной финансовой отчетности по МСФО за шесть месяцев, закончившихся 30 июня 2024 года «12 июля 2024 г. был принят Федеральный закон №176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (опубликован 12 июля 2024 г., далее – «Закон»). В соответствии с положениями Закона, ставка по налогу на прибыль организаций была увеличена с 20% до 25%. Данное изменение вступает в силу с 1 января 2025 г. В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 12, отложенные налоговые активы и обязательства, отраженные по состоянию на 30 сентября 2024 г. [31 декабря 2024 г. – если квартальная отчетность не составляется] будут переоценены Компанией с применением новой ставки 25% в части временных разниц, которые, как ожидается, будут восстановлены или погашены после 1 января 2025 г. Эффект от данной переоценки будет отражен в Отчете о финансовом положении и Отчете о прибыли или убытке [и/или Отчете о прочем совокупном доходе] в промежуточной финансовой отчетности за девять месяцев 2024 г. [годовой финансовой отчетности за 2024 г.] в составе расходов [доходов] и обязательств [активов] по отложенному налогу на прибыль в сумме ХХХ млн руб. [либо, если по состоянию на дату выпуска отчетности оценка не завершена: В настоящее время Руководство Компании проводит оценку влияния вышеуказанной переоценки отложенных налоговых активов и обязательств на финансовую отчетность.]»